Методы бюджетирования ориентированного на результат. Бюджетирование, ориентированное на результат (БОР)

Введение

Главенствующей идеей российской бюджетной реформы признано внедрение бюджетирования, ориентированного на результат.

В последние годы Правительство Российской Федерации предприняло ряд важных шагов по реорганизации бюджетного процесса в рамках полномасштабной бюджетной реформы. Принципиально новыми и приоритетными для России являются реформирование бюджетного процесса, реструктуризация бюджетного сектора и отработка механизмов повышения качества управления государственными и муниципальными финансами в рамках реализации принципов «лучших практик» и «бюджетирования, ориентированного на результат» (БОР). Вместе с тем бюджетная реформа находится лишь на начальной стадии и требует доведения ее до логического завершения.

При традиционном затратном финансировании все подчиняется ведомственному признаку: главные распорядители бюджетных средств (ГРБС) получают ресурсы согласно очередному закону о федеральном бюджете на очередной год и плановый период, а затем доводят их в пределах лимитов бюджетных обязательств до непосредственных исполнителей (бюджетных учреждений). С одной стороны, подобный подход позволяет повысить контроль за расходуемыми средствами, повышает качество планирования. С другой стороны, очевидны и недостатки данного подхода: оперативная негибкость бюджетных инструментов, противоречия между ведомствами и программами, финансируемыми из федерального бюджета, наличие структур, не имеющих ведомственного подчинения (как, например, Российский фонд фундаментальных исследований и Российский гуманитарный научный фонд). Наличие столь очевидных недостатков привело к закреплению массы “исключений из общего правила”. В итоге единственным критерием “эффективности” использования бюджетных средств становится исполнение сметы, никак не учитывающее наличие и качество результата, достигнутого учреждением.

С 2004 года России ведется работа по переносу акцента с управления бюджетными затратами на управление результатами, подразумевающее распределение бюджетных ресурсов в зависимости от достижения администраторами бюджетных средств планируемых конечных результатов их деятельности, направленных на достижение поставленных приоритетных экономических и социальных целей государственной политики. Проведение этой работы выявило проблемные стороны этого процесса. Поэтому на данной стадии бюджетной реформы важно обобщить накопленный на сегодняшний день практический опыт.

1. Понятие бюджетирования, ориентированного на результат

.1 Суть программно-целевого метода финансирования государственных расходов

Бюджетирование, ориентированное на результат, или программно-целевой метод финансирования государственных расходов, является одним из инфраструктурных институтов государственного управления выступает альтернативой сметному бюджетированию. Бюджетирование, ориентированное на результат (БОР) - методологический подход к планированию и исполнению государственного <#"600706.files/image001.gif">

Основное отличие казенных учреждений от бюджетных и автономных состоит в том, что только первые будут финансироваться из бюджета по “расходному принципу”, т.е. согласно бюджетной смете. Автономные и бюджетные учреждения должны получать финансовые ресурсы для оказания государственных услуг в соответствии с государственным (муниципальным) заданием.

Государственное (муниципальное) задание для автономного или бюджетного учреждения формируется и утверждается учредителем в соответствии с видами деятельности, отнесенными его уставом к основной деятельности. Финансирование основной деятельности осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета и иных не запрещенных федеральными законами источников.

Сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного (муниципального) задания данные типы учреждений вправе выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к их основным видам деятельности, предусмотренным учредительными документами, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях.

В целях достижения уставных целей автономные и бюджетные учреждения могут осуществлять иные виды деятельности, приносящие доход. При этом полученный доход поступает в самостоятельное распоряжение учреждения и используется им для достижения целей, ради которых оно создано.

В отношении казенных учреждений действует иной порядок: поступления от приносящей доход деятельности поступают в соответствующий бюджет, т.е. казенное учреждение не имеет права самостоятельно распоряжаться этими средствами.

Вступившие в силу изменения в законодательство о государственных (муниципальных) учреждения еще не прошли апробации, поскольку их применение требует разработки заданий, утверждения нормативов оплаты госуслуг, предоставляемых сверх государственного (муниципального) задания, обоснования критериев оценки достигнутых результатов. Общее число учреждений, переходящих на новую систему финансирования, по данным Минфина превышает 245 000 единиц. . В отношении каждого из них (после определения типа учреждения и решения соответствующих организационных проблем) должно быть сформировано государственное (муниципальное) задание (за исключением казенных). Необходима разработка порядка выделения субсидий, нормативов оценки качества предоставления государственных услуг. Властям субъектов федерации и органов местного самоуправления требуется определить нормативы для расчета платы за предоставление услуг сверх государственного (муниципального) задания и т.д.

2. Бюджетирование, ориентированное на результат, в условиях бюджетной реформы

.1 Механизм субсидий, в условиях бюджетной реформы

В целом для решения задачи развития методов БОР и реализации положений Федерального закона № 83-ФЗ посредством механизма субсидий необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Как трактовать понятие “субсидия”?

2. Как в данном случае будут распределяться средства бюджета (процедуры и механизмы распределения)?

Каким образом должна быть выстроена схема организации субсидирования?

Каким образом контролировать процесс субсидирования?

Определение субсидии в 2007 году было исключено из Бюджетного кодекса Российской Федерации. В ранних редакциях Бюджетного кодекса субсидия определялась в статье 6 как “бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов”.

§ ассигнования на предоставление межбюджетных трансфертов: “под субсидиями бюджетам субъектов Российской Федерации из федерального бюджета понимаются межбюджетные трансферты, предоставляемые бюджетам субъектов Российской Федерации в целях софинансирования расходных обязательств, возникающих при выполнении полномочий органов государственной власти субъектов Российской Федерации по предметам ведения субъектов Российской Федерации и предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, и расходных обязательств по выполнению полномочий органов местного самоуправления по вопросам местного значения” (ст. 132, п. 1 Бюджетного кодекса).

§ ассигнования на предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг: “субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг” (ст. 78, п. 1 Бюджетного кодекса).

В соответствии с принципами GAAP (Generally accepted accounting principles, Общепринятые принципы бухгалтерского учета) государственная субсидия - это “помощь правительства в форме передачи компании ресурсов в обмен на выполнение в прошлом или в будущем определенных условий, относящихся к ее основной деятельности. Они исключают те виды государственной помощи, которые не могут иметь обоснованного денежного выражения, и операции с правительством, которые нельзя отделить от обычных торговых операций компании”. Таким образом, субсидии юридическим лицам рассматриваются не только в качестве компенсации затрат в прошлом, но и как авансирование оговоренных мероприятий в будущем.

По Международным стандартам финансовой отчетности виды субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг классифицируются следующим образом:

§ субсидии, относящиеся к активам,

§ субсидии, относящиеся к доходу.

Субсидии, относящиеся к активам - это правительственные субсидии, основное условие предоставления которых состоит в том, что данная компания-получатель должна купить, построить или приобрести долгосрочные активы. Предоставление субсидии может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими вид активов, их местонахождение или сроки их приобретения или владения. Субсидии, относящиеся к доходу - это правительственные субсидии, способствующие росту доходов или сокращению расходов.

Согласно положениям Федерального закона № 83-ФЗ механизм субсидий будет работать следующим образом.

Субсидии перечисляются в установленном порядке из федерального бюджета получателям субсидий в пределах бюджетных ассигнований федерального бюджета, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете на очередной финансовый год и плановый период на указанные цели. Перечисление субсидий получателям субсидий осуществляется в установленном порядке на счет, открытый территориальному органу Федерального казначейства в учреждении Центрального банка Российской Федерации для учета операций со средствами юридических лиц (их обособленных подразделений), не являющихся в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации получателями бюджетных средств. Полученные субсидии отражаются на лицевых счетах, открытых получателям субсидий в территориальных органах Федерального казначейства, в порядке, установленном Федеральным казначейством.

Главные распорядители бюджетных средств заключают соглашения с подведомственными учреждениями, обеспечивающими непосредственное выполнение государственных заданий по оказанию государственных услуг физическим и юридическим лицам. Соглашения определяют объем финансового обеспечения учреждений, цели, сроки, условия его предоставления, а также право ГРБС на проведение проверок соблюдения подведомственными учреждениями условий, установленных соглашениями.

Возникает вопрос о неиспользованных остатках выделенных субсидий. Это актуально не только в отношении непредвиденных расходов, но и в целом в части любых затрат. В силу целевого характера субсидий остаток средств также должен быть использован на предусмотренные цели. Однако подобная свобода действий может быть доступна только автономным учреждениям. Положениями пп. 17-18 статьи 30 Федерального закона № 83-ФЗ предусмотрено, что бюджетные учреждения также вправе неиспользованные остатки субсидий оставлять на своих счетах в Федеральном казначействе при условии их использования на установленные нужды.

Тем не менее, в переходный период (2011-2012 гг.) действует иной порядок - обязательное перечисление остатков межбюджетных трансфертов в казну (для казенных и бюджетных учреждений). Таким образом, какие-либо непредусмотренные траты в оперативном порядке могут осуществлять только те учреждения, которые располагают собственными средствами от приносящей доход деятельности. К таким учреждениям относятся только бюджетные и автономные учреждения, причем только те из них, которые ведут активную “коммерческую деятельность”. Очевидно, что заранее предусмотреть чрезвычайные обстоятельства (например, пожар, затопление, технологические аварии и т.п.) невозможно, а бюрократическая машина выделения необходимых средств работает чрезвычайно медленно. В этих условиях необходимо предусмотреть возможность создания специальных резервных фондов на уровне учреждений (для бюджетных и автономных) и на уровне учредителей (для казенных учреждений). Средства данных фондов должны формироваться с помощью регулярных отчислений, предусмотренных нормативными затратами на оказание госуслуг и содержание имущества. Создание резервов, согласно Налоговому кодексу РФ, возможно для государственных учреждений и в настоящее время.

2.2 Государственные задания и нормативный метод определения затрат

Реализация положений Федерального закона № 83-ФЗ базируется на целом комплексе методических документов. Так, разработка государственного (муниципального) задания регламентируется Приказом Минфина РФ № 136н и Минэкономразвития РФ № 526 от 29 октября 2010 г. “Об утверждении методических рекомендаций по формированию государственных заданий федеральным государственным учреждениям и контролю за их выполнением”. В свою очередь главными распорядителями бюджетных средств устанавливается порядок разработки государственных заданий учредителями государственных (муниципальных) учреждений и доведения их до исполнителей.

Формирование государственных (муниципальных) заданий началось с определения ведомственных и базовых (отраслевых) перечней оказываемых услуг и осуществляемых работ. Согласно Постановлению Правительства РФ от 02 сентября 2010 г. № 671“О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания”, помимо наименования госуслуги, категории лиц, относящихся к потребителям данной услуги, и т.п. перечень должен содержать информацию о показателе, характеризующем качество предоставленной услуги. В перечнях, утвержденных в первой половине 2011 г., далеко не всегда содержатся необходимые показатели. Данный процесс представляется ключевым в ходе реализации принципов БОР, поскольку именно критерии оценки качества услуги могут сделать новую систему финансирования учреждений по-настоящему новой и эффективной. В противном случае процесс финансирования окажется по сути прежним, а реализация принимаемых мер - нерациональной тратой бюджетных средств.

Базовый (отраслевой) перечень государственных услуг (работ), оказываемых федеральными государственными учреждениями в сфере образования и науки утвержден приказом Министерства образования и науки РФ от 13 ноября 2010 г. № 01-25/02вн. В данном перечне содержится только наименование работ, осуществляемых данными учреждениями. Иных характеристик проведения научных исследований в документе не содержится. Представляется, что впоследствии при формировании государственного задания отдельными учредителями будут разработаны показатели оценки качества выполняемых работ (в частности, научных исследований).

В настоящее же время распространены в основном количественные показатели, традиционно использующиеся в статистике науки и образования, например, количество научных сотрудников, имеющих научные степени доктора, кандидата наук; число публикаций; число аспирантов и т.п. Вместе с тем, начинают применяться индикаторы инновационной деятельности такие, как число заявок и число полученных патентов, регистрация объектов интеллектуальной собственности и т.п. Однако подобные индикаторы не могут в полной мере служить оценкой качества предоставляемых учреждениями науки и образования услуг и выполняемых работ. В том случае, если новая система финансирования станет опираться на “традиционные” показатели результатов научной и образовательной деятельности, вся сфера может оказаться под угрозой застоя. В первую очередь это касается фундаментальных исследований, практическая результативность которых может реализоваться далеко не сразу. Именно поэтому финансирование фундаментальных исследований должно оставаться государственным приоритетом.

Еще одним важным аспектом новой схемы деятельности государственных (муниципальных) учреждений является определение нормативных затрат на оказание государственных услуг и содержание имущества учреждений. Именно с учетом утверждаемых нормативов должны определяться объемы субсидий, выделяемых из бюджета на финансирование деятельности учреждений, в том числе в системе государственных академий наук (согласно статье 78.1 Бюджетного кодекса РФ).

Нормативные затраты определяются учредителями государственных (муниципальных) учреждений по группе учреждений или по отдельным учреждениям согласно методическим рекомендациям, утвержденным Приказом Минфина РФ № 137н и Минэкономразвития РФ № 527 от 29 октября 2010 г. “О методических рекомендациях по расчету нормативных затрат на оказание федеральными государственными учреждениями государственных услуг и нормативных затрат на содержание имущества федеральных государственных учреждений”. Согласно данному документу расчет нормативов может производиться следующими методами:

§ нормативным;

§ структурным;

Нормативный метод требует расчета и утверждения нормативов затрат на осуществление государственной услуги в натуральных показателях. Подобные нормативы могут быть уже утверждены иными нормативными актами, в ином случае учредитель вводит собственные нормативы затрат в натуральных показателях.

Использование структурного метода предполагает расчет нормативов пропорционально выбранному основанию (например, затратам на оплату труда и начислениям на выплаты по оплате труда персонала, участвующего непосредственно в оказании государственной услуги; численности персонала, непосредственно участвующего в оказании государственной услуги; площади помещения, используемого для оказания государственной услуги и др.).

Экспертным методом определяются нормативные затраты в разрезе каждой из групп затрат на осуществление государственной услуги (например, эксперт может оценить долю каждой группы затрат (например, трудозатрат) в общем объеме затрат, необходимых для оказания государственной услуги и др.).

Нормативный метод определения затрат является весьма распространенным способом контроля и повышения эффективности расходов. Он широко применяется коммерческими фирмами при определении цен на производимую продукцию (оказываемые работы, осуществляемые услуги). Основным преимуществом данного метода является то, что он позволяет четко контролировать расходование ресурсов, соблюдение технико-технологической и производственной дисциплины. Сопоставление фактических и нормативных затрат служит действенным средством выявления внешних и внутренних резервов экономии.

Например, согласно последней редакции Налогового кодекса РФ (статья 262) к затратам (расходам) на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки относятся:

) суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, начисленные в соответствии с настоящей главой за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

) суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок за период выполнения этими работниками научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

) материальные расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда, указанных в пункте 2;

) стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

) отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом “О науке и государственной научно-технической политике”, в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Поскольку нормативы затрат определяются технологией (способом) производства и применяются к группе стандартизированной продукции (работ, услуг), нормативный метод не позволяет учесть непредвиденные расходы, производство уникальных товаров, оказание работ, услуг, возникших под влиянием стихийно зародившегося спроса и по этой причине нестандартизированных.

Оказание государственных услуг жестко регламентировано, стандарты их оказания могут и должны быть разработаны и утверждены (что закреплено Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 210-ФЗ “Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг”). В этой связи использование нормативного метода представляется необходимым и достаточным.

Вместе с тем, основным фактором действенности этого метода станет качество и обоснованность применяемых нормативов. В переходный период допускается расчет нормативов “обратным методом”, то есть основываясь на данных предшествующей бюджетной сметы. Использование сметы вполне оправдано и в последующем - при пересмотре и корректировке действующих нормативов - однако эта практика не должна воспроизводиться в качестве основного метода определения нормативов. В противном случае, задача пересмотра структуры затрат в целях выявления экономии, что является непременным условием БОР, не будет решена.

2.3 Механизм налогообложения в условиях бюджетной реформы

Решению задачи повышения эффективности бюджетных расходов, как представляется, не должны противоречить остальные элементы системы государственных финансов и, в частности, налогообложение. Изменения в системе финансирования государственных (муниципальных) учреждений не могли в определенной степени не отразиться на порядке их налогообложения. Рассмотрим, какие изменения произошли в этой области и к каким последствиям для нового механизма финансирования государственных (муниципальных) учреждений они могут привести.

Подавляющая часть изменений, внесенных согласно Федеральному закону № 83-ФЗ в Налоговый кодекс РФ, относятся к казенным учреждениям. Наиболее значимые корректировки касаются уточнений перечня доходов и расходов, не принимаемых для целей налогообложения. В частности, в новой редакции статьи 251 НК РФ к средствам целевого финансирования, не включаемым в налоговую базу по налогу на прибыль, отнесены доходы в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным и автономным учреждениям. Также не подлежат включению в налоговую базу и доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Соответственно, статья 270 НК РФ была дополнена положением, согласно которому к расходам, не учитываемым в целях налогообложения по налогу на прибыль, относятся расходы казенных учреждений в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ).

В статью 286 НК РФ было внесено дополнение, согласно которому автономные учреждения, наряду с бюджетными, получили право уплачивать налог на прибыль ежеквартальными авансовыми платежами (а не ежемесячными, как подавляющее большинство налогоплательщиков).

Отменена статья 321.1 НК РФ, регулировавшая особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, т.к. в Постановлении Конституционного Суда РФ от 22 июня 2009 г. № 10-П положения ст. 321.1 были признаны не соответствующими Конституции РФ в той мере, в какой они в не отвечали требованиям исполнения государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества.

Следует подчеркнуть, что с отменой данной статьи фактически утрачена норма, согласно которой бюджетные учреждения были вправе распределять общехозяйственный расходы пропорционально доле доходов от предпринимательской деятельности. Позиция контрольных органов (ФНС, Минфина) всегда оставалась такой, что расходы бюджетного учреждения на заработную плату административно-управленческого персонала (включая взносы на социальное страхование), коммунальные услуги, услуги связи, а также транспортные расходы должны производиться за счет целевых средств, поскольку их распределение между некоммерческой и коммерческой деятельностью налоговым законодательством не предусмотрено. Однако судебная позиция в этом вопросе была весьма неоднозначной, что позволяло бюджетным учреждениям отстаивать свои права. Теперь же в Налоговом кодексе нет ни одного прямого указания на возможность учреждений распределять общехозяйственные расходы, сокращая таким образом налоговую базу по прибыли от предпринимательской деятельности.

Несмотря на то, что все виды государственных (муниципальных) учреждений организуются в форме некоммерческих организаций, режимы налогообложения для них несколько различаются. Так, казенные учреждения освобождаются от уплаты государственной пошлины, установленной главой 25.3 НК РФ (изменения в статье 333.35 НК РФ). Казенные и бюджетные учреждения не вправе применять упрощенную систему налогообложения (УСН). Однако для автономных учреждений возможность применения УСН сохраняется (изменение в статье 346.12 НК РФ).

В этой связи следует отметить, что в конце 2010 г. были приняты изменения в ст. 346.12 НК РФ, устанавливающие право на применение УСН организациям, в которых доля участия других организаций составляет более 25%, если такие организации учреждены бюджетными научными учреждениями, высшими учебными заведениями, являющимися бюджетными образовательными учреждениями, или научными учреждениями и вузами, созданными государственными академиями наук, и если деятельность указанных организаций заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности, исключительные права на которые принадлежат данным научным учреждениям и высшим учебным заведениям.

.4 Перспективы развития бюджетирования, ориентированного на результат, в условиях бюджетной реформы

Применение методов бюджетирования, ориентированного на результат, является одним из центральных направлений реформы бюджетного процесса, начатой в 2004 г. и имеющей своей целью повышение эффективности бюджетных расходов. К настоящему времени все больший объем расходов федерального бюджета реализуется в форме федеральных целевых программ и ведомственных целевых программ, которые напрямую связаны с БОР. Однако в развитии методов БОР остается немало нерешенных до конца проблем, где распределение бюджетных средств осуществляют несколько субъектов бюджетного планирования и около двух десятков подведомственных им главных распорядителей бюджетных средств (как федеральных органов исполнительной власти - агентств и служб, так и органов управления государственными внебюджетными фондами и наиболее значимых учреждений науки и образования). Недостаточна внутренняя взаимосвязанность целей и задач политики в этой области, имеются изъяны в системе показателей и их информационной обеспеченности, существуют проблемы с организацией процессов бюджетного планирования и управления.

Каковы же основные проблемы при реализации БОР в современных политических и экономических условиях и пути их решения?

Для обеспечения прозрачности информации о деятельности органов государственной власти, как одного из основополагающих принципов БОР, требуется прозрачная информационная система, позволяющая отслеживать и оценивать выполнение программ и деятельность министерств на основе точных, достоверных, оперативно собранных данных. Доступ через Интернет и иные информационные каналы к детальным отчетам об использовании бюджетных средств, который сейчас невозможен, должен быть открыт всем заинтересованным лицам и организациям. Только такая открытость и прозрачность, а не просто внедрение формальных числовых критериев и отчетов ведомств по ним, позволит реально перейти к новому бюджетному порядку.

Реестр расходных обязательств, в качестве инструмента БОР, гарантирует финансовое обеспечение в полном объеме действующих обязательств в соответствии с целями и планируемыми результатами деятельности органов исполнительной власти. Однако в России на практике до конца не реализуется принцип безусловного исполнения действующих расходных обязательств, ряд из которых остается недооцененным. Принятие новых расходных обязательств должно сопровождаться расчетами средств, требуемых для их исполнения не только в очередном году и плановом периоде, но и за его пределами. Выделение бюджета действующих и бюджета принимаемых обязательств не регулируется положениями Бюджетного кодекса Российской Федерации, что является существенным недостатком и требует незамедлительного исправления.

В краткосрочном периоде необходимо принятие дополнительных мер для обеспечения в кризисных условиях достижения намеченных социальных и экономических целей развития: детальный оперативный анализ фактического состояния дел участников бюджетного процесса на уровне министерств и ведомств для выявления возможного перераспределения бюджетных ресурсов между объектами финансирования; финансовый как общегосударственный, так и ведомственный контроль за целевым, эффективным и результативным использованием бюджетных средств; по итогам аудита эффективности изыскивать возможности и разрабатывать мероприятия по повышению результативности и эффективности использования бюджетных средств.

В перечень видов программ по признаку их статуса рационально разграничить целевые программы по характеру потребностей на обычные и чрезвычайные. Метод бюджетирования, ориентированного на результат, ставит перед бюджетным процессом ряд проблем по разработке и внедрению в действующую практику новых приемов и способов проведения контрольных операций. Наряду с аудитом эффективности, в обновленный бюджетный процесс необходимо внедрить такую форму контроля, как мониторинг, который дает возможность проследить процесс распределения и использования бюджетных средств в текущем режиме и выявить эффективность и результативность их расходования с целью своевременного устранения возникающих недостатков, диспропорций в использовании бюджетных ресурсов и внести надлежащие коррективы по устранению этих недостатков. Для проведения мониторинга и аудита эффективности необходимо разработать прочную правовую основу, критериальные показатели деятельности бюджетополучателей, обширное постоянно обновляемое методическое обеспечение.

Кроме того, для дальнейшего развития идеи бюджетирования, ориентированного на результат, необходимо на региональном уровне осуществить работу в следующих направлениях: обеспечить дополнительное нормативно-правовое регулирование на федеральном и субфедеральном уровнях; осуществить рационализацию расходов бюджета, сократить неэффективные государственные (муниципальные) обязательства и расходов, создать действенную систему управления государственными финансами; автоматизировать бюджетный процесс; распространить опыт регионов, успешно применяющих БОР, по повышению профессионального уровня работников исполнительных органов власти на другие регионы.

Список литературы

1. Федеральный закон от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ “О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений”.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации.

Федеральный закон от 27 ноября 2010 г. № 310-ФЗ “О внесении изменения в статью 346.12 части второй Налогового кодекса Российской Федерации”.

Тамбовцев В., Шаститко А.. Работоспособность бюджетирования, ориентированного на результат // Экономическая политика. 2006. № 3.

В настоящее время наиболее важным и интересным моментом, определяющим новации в управлении общественными финансами, является переход с формирования бюджета по принципу «управление затратами» к формированию по принципу «управление результатами». В связи с этим в финансовой сфере появилось новое понятие - бюджетирование, ориентированное на результат (БОР). Впервые данное понятие было определено Президентом РФ в Бюджетном послании в 2004 г.

В целях повышения эффективности расходования бюджетных средств и оптимизации управления государственными расходами Правительством РФ была одобрена Концепция реформирования бюджетного процесса в 2004-2006 гг., в соответствии с которой при планировании и исполнении бюджета применяется альтернативный метод реализации бюджетной политики - бюджетирование, ориентированное на результат. 21 Данный метод является одним из важнейших инструментов повышения эффективной деятельности учреждений бюджетной сферы.

В целом бюджетирование, ориентированное на результат (БОР), - это более прогрессивная, по сравнению с затратным методом, методология подготовки и исполнения бюджета, где акцент переносится с затрат на результаты.

БОР - это метод планирования, исполнения и контроля за исполнением бюджета, обеспечивающий распределение бюджетных ресурсов по целям, задачам и функциям государства с учетом приоритетов государственной политики и общественной значимости ожидаемых непосредственных и конечных результатов использования бюджетных средств.

В рамках бюджетирования, ориентированного на результат, бюджетные ассигнования должны распределяться с учетом и в зависимости от достижения конкретных общественно значимых целей в соответствии с приоритетами государственной политики. Наличие определенных социально-экономических эффектов от предоставления бюджетных услуг и деятельности государства, мониторинг и контроль за достижением намеченных целей и результатов, а также обеспечение качества бюджетного планирования и управления - основные характеристики бюджетирования, ориентированного на результат.

В целом отправной точкой нового метода бюджетирования является определение прямых и конечных результатов деятельности министерств и ведомств и показателей, характеризующих степень достижения поставленных целей.

Исходное (на начало 2000-х годов) состояние управления общественными финансами характеризовалось внутренними перекосами и искажениями, без устранения которых невозможно столь необходимое и осознанное в настоящее время радикальное (не на проценты, а в разы) повышение эффективности использования бюджетных средств.

Основными из них являются:

формальная централизация -- неформальная автономия;

неопределенность полномочий -- неопределенность ответственности;

детальность планирования -- аморфность исполнения отчетности;

контроль над соответствием факта плану -- несоответствие плана целям и результатам;

недостаток финансирования -- избыток персонала и ресурсов;

* мягкие бюджетные ограничения -- бюджетная рента.Современный менеджмент общественных финансов характеризуется зарегулированностью. Существует значительное множество норм, инструкций, нормативов, выполнение которых либо невозможно в принципе, либо возможно только за счет снижения результативности использования бюджетных средств.

Поэтому, помимо общего снижения эффективности функционирования бюджетной системы, такой подход препятствует проведению бюджетной реформы. Модель «управления затратами» имеет еще ряд существенных недостатков.

Недостаток нормативно установленных бюджетных полномочий неизбежно ведет к недостаточной бюджетной ответственности. Если формально почти все запрещено, но неформально почти все разрешено, планирование бюджета по сотням позиций оборачивается его исполнением не в том формате, в котором он был утвержден. При всей видимости «целевого» использования бюджетных средств, налицо именно нецелевое их использование за счет включения в бюджет мелких и мельчайших «отдельных строк».

Серьезной экономией бюджетных средств в принципе никто не занимается, так как гораздо привычнее и выгоднее требовать дополнительных средств для поддержания «нормального функционирования» бюджета соответствующего уровня.

В целом вся бюджетная система функционирует в режиме «мягких бюджетных ограничений», означающего, что если в результате эффективного управления бюджетными средствами образуются дополнительные ресурсы, то, с высокой вероятностью, они будут изъяты. Однако и бюджеты могут рассчитывать на соответствующую поддержку в случае каких-либо кризисных ситуаций. Подобное положение дел не обеспечивает результативность использования бюджетных средств, а преследует цель контроля над финансовыми потоками.

Единственным реальным выходом для устранения подобных недостатков является «оптимальная децентрализация» управления общественными финансами, которая подразумевает создание устойчивой заинтересованности и стимулировании всех участников в достижении конкретных, измеримых, общественно значимых результатов. Бюджетная система должна быть единой, с точки зрения выполнения общепризнанных принципов и правил. Но управление бюджетными средствами должно быть децентрализовано, т.е. осуществляться самостоятельными и в определенной степени конкурирующими друг с другом администраторами бюджетных средств разных типов (органами власти, министерствами, учреждениями), вынужденными постоянно доказывать, что именно они обеспечивают наиболее прозрачное и эффективное использование средств налогоплательщиков для производства общественных услуг.

В целях создания полномочных и ответственных администраторов бюджетных средств необходимо провести децентрализацию управления общественными финансами на трех уровнях.

1. Макроуровень - разграничение бюджетных полномочий (прав, обязанностей, ресурсов) между уровнями бюджетной системы: федеральными, региональными и местными органами власти, т.е. реформа межбюджетных отношений.

Мезоуровень - разграничение (на каждом уровне бюджетной системы) бюджетных полномочий между высшим органом исполнительной власти (правительством, администрацией), финансовым органом и «линейными» органами исполнительной власти (министерствами, ведомствами), т.е. реформа бюджетного процесса.

Микроуровень - разграничение бюджетных полномочий внутри каждого органа исполнительной власти, между министерством, подведомственными ему службами и агентствами, государственными (муниципальными) учреждениями и иными организациями, непосредственно предоставляющими бюджетные услуги, т.е. реформа бюджетной сети.

В рамках настоящего исследования мы уделим внимание реформированию бюджетного процесса, которое входит в состав бюджетного менеджмента.

Суть этих преобразований состоит в переходе к среднесрочному (на период не менее трех лет) финансовому планированию при существенном расширении полномочий «линейных» министерств и их переориентации с «освоения» ежегодно выделяемых, как правило, на основе индексации, разбитых на отдельные позиции расходов на достижение конкретных и измеримых результатов. Соответственно должна быть изменена роль финансовых органов и финансовых подразделений «линейных» министерств и их сотрудников, которые из «централизованных бухгалтерий» (хотя функции учета сохранятся и даже расширятся) должны трансформироваться в «управляющих общественными финансами». В свое время подобный путь прошли системы управления корпоративными финансами.

В международной практике для описания новой организации бюджетного процесса используются концепции Performance Oriented Budgeting (РОВ) -бюджетирование, ориентированное на результаты (БОР), Medium-Term Expenditure Framework (MTEF) - среднесрочное планирование расходов и Result-Oriented Medium-Term Expenditure Framework (ROMTEF) - среднесрочное планирование расходов, ориентированное на результаты. Под бюджетированием в данном случае понимается составление и исполнение бюджета.

Метод ROMTEF отражает объединение двух различных аспектов среднесрочного планирования, один из которых - «сколько у нас будет денег», второй - «как эти деньги использовать»:

ROMTEF = MTEF + РОВ (1)

В РФ в последнее время сложилась очень похожая по структуре терминология. В России есть «среднесрочный финансовый план-прогноз» и используется термин «бюджетирование, ориентированное на результат» (БОР) и «среднесрочное бюджетирование, ориентированное на результат» (СБОР):

СБОР = СПФ + БОР (2)

При формировании перспективного финансового плана РФ на 2006-2008 гг. и проекта федерального бюджета на 2006 г. в соответствии с постановлением Правительства РФ от б марта 2005 г. № 118 был экспериментально апробирован ряд существенных новаций бюджетного планирования.

Во-первых, был изменен формат перспективного финансового планирования (таблица 1).

Из представленной таблицы видно, что неизменным остался только срок, на который составляется перспективный финансовый план, все другие характеристики существенно изменились.

Таблица 1 - Изменения в формате перспективного финансового планирования

С точки зрения требований среднесрочного планирования, ориентированного на результат, наиболее существенными изменениями являются:

раздельное планирование действующих и принимаемых обязательств;

утверждение предельных бюджетов субъектов бюджетного планирования на три года.

Удлинение горизонта бюджетного планирования, разделение действующих и принимаемых обязательств, введение жестких бюджетных ограничений создают стимулы для министерств и ведомств расширять сферу применения и повышать качество бюджетирования, ориентированного на результат, путем:

Разработки и использования в бюджетном процессе докладов о результатах и основных направлениях деятельности;

Перевода бюджетных расходов в форму бюджетных целевых программ;

Участия в эксперименте по ускоренному внедрению новых методовбюджетного планирования и повышению качества финансового менеджмента.

С 2004 г. в бюджетный процесс введены Доклады субъектов бюджетного планирования о результатах и основных направлениях деятельности, включающие следующие разделы:

цели, задачи, показатели деятельности на очередной год и трехлетний период;

расходные и доходные обязательства;

бюджетные целевые программы;

4) распределение расходов по целям, задачам и бюджетным целевымпрограммам;

5) меры по повышению результативности бюджетных расходов.

Эти доклады регулярно рассматриваются правительственной Комиссией по повышению результативности бюджетных расходов и в перспективе должны стать основным плановым и «предбюджетным» документом федеральных органов исполнительной власти. В их рамках должны формироваться бюджетные целевые программы - основной элемент бюджетирования, ориентированного на результат.

Особенность бюджетного цикла состоит в том, что он развивается по спирали, каждый его элемент является завершением одного этапа и одновременно началом другого, поэтому в рамках СБОР одинаково важны все элементы бюджетного цикла. Введение среднесрочного бюджетирования, ориентированного на результат, меняет весь цикл вплоть до процесса учета, который должен быть изменен. Еще одним важным элементом является финансовый контроль. Финансовый контроль, как известно, делится на предварительный, текущий и последующий.

В рамках предварительного контроля на стадии финансирования бюджетных расходов учитываются следующие стадии:

наличие остатка бюджетных ассигнований;

наличие остатка лимита бюджетных обязательств;

наличие заявки на финансирование;

непревышение суммы денежных обязательств над бюджетными ассигнованиями с учетом принятых обязательств.

Текущий контроль при осуществлении кассового расхода включает:

проверку остатка средств на лицевом счете;

проверку документов по проведению конкурсных процедур;

Непревышение кассового расхода ПБС над доведенным им лимитомбюджетных обязательств;

проверку целевого использования средств;

контроль номенклатуры, цен и объема;

проверку правильности отнесения расходов на коды экономической классификации расходов;

проверку правильности содержания расчетно-платежных документов при проведении операций с наличными и безналичными средствами.

Как показывает международный опыт, реформирование бюджетного процесса в соответствии с принципами среднесрочного бюджетирования, ориентированного на результаты, усиливает необходимость сосредоточения функций по экономическому прогнозированию, стратегическому планированию, налоговой, таможенной и долговой политике, составлению перспективного финансового плана и годового бюджета, выработке приоритетов использования бюджетных ресурсов, методологии формирования, отбору и мониторингу бюджетных целевых программ, управлению инвестициями в одном (сводном) органе исполнительной власти, в качестве которого в большинстве развитых стран выступает министерство финансов.

В основу бюджетирования, ориентированного на результат, заложен программно-целевой метод финансирования расходов. В Российской Федерации часть расходов бюджета уже осуществлялась и осуществляется в настоящее время в рамках целевых программ, которые содержат необходимые для программно-целевого управления элементы, такие как цели и задачи программы, программные мероприятия, варианты достижения цели, необходимые для достижения программных целей ресурсы, источники финансирования, сроки и этапы достижения цели и выполнения поставленных задач.

Несмотря на то, что формально целевые программы строятся на тех же принципах, что и программы бюджетирования, ориентированного на результат, между теми и другими имеются существенные различия.

Во-первых, различаются сферы приложения программ. В России целевые программы, как правило, носили межведомственный характер, что приводило к неудовлетворительной координации работ и слабому контролю за использованием бюджетных средств.

В источниках, описывающих международный опыт по использованию бюджетирования, ориентированного на результат, встречается немало ссылок на то, что именно осуществление межведомственных программ является наиболее сложной задачей в организационном плане и основной упор при этом методе следует делать на внутриведомственные программы.

Во-вторых, имеются различия в порядке финансирования программ. В Российской Федерации утверждение программы не гарантировало ее финансирования, задолженность по финансированию программ в одном году, как правило, не компенсировалась увеличением финансирования в последующие годы.

Проблема усугублялась неопределенностью статуса целевых программ. Существовали президентские, научно-технические, инновационные и другие программы. Сроки действия целевых программ и сроки их финансирования могли не совпадать. Некоторые программы утверждались вообще без финансирования. За 1996-2000 годы в соответствии с законами о федеральном бюджете финансировалось свыше 200 целевых программ и подпрограмм. При этом основная их масса недофинансировалась в среднем на 68-80%, хотя по отдельным программам финансирование превышало запланированные объемы. За последние годы наметилась тенденция к существенному сокращению числа федеральных целевых программ.

Базовым требованием программно-целевого управления при бюджетировании, ориентированном на результат, является разделение социальной и экономической эффективности государственных расходов и количественная оценка прямых и конечных результатов реализации программ.

Определение результативности расходов продиктовано потребностями практики и имеет существенное значение для определения направлений социально-экономического развития страны, в том числе за счет повышения эффективности совершенствования управления государственными финансами на основе оценки результативности бюджетных расходов и внедрения метода реализации бюджетной политики - БОР. Таким образом, внедрение БОР предполагает решение важных и серьезных задач. Однако первые шаги к цивилизованному развитию бюджетных отношений уже сделаны. Так в 2007 г. впервые Правительством РФ был предложен проект трехлетнего бюджета. С 2007 г. также действует новая бюджетная классификация.

Однако при реализации бюджетного менеджмента еще остается ряд нерешенных проблем в соответствии с требованиями БОР.

В российских условиях за рамками действующей Концепции реформирования бюджетного процесса пока остается ряд важных вопросов:

взаимодействие финансовых и экономических органов в бюджетном процессе;

изменения в процедурах исполнения бюджетов;

повышение качества финансового менеджмента;

новая роль органов финансового контроля;

организация и функции финансовых органов.

Реформирование бюджетного процесса на основе принципов среднесрочного бюджетирования, ориентированного на результат (СБОР), будет осуществляться по ряду ключевых направлений, в тесной связи с другими важными направлениями реструктуризации бюджетного сектора.

Задачи, которые необходимо решить, видятся в следующем:

создать механизм подготовки проектов бюджетов на всех уровнях бюджетной системы, обеспечивающий распределение бюджетных расходов по стратегическим целям, задачам и программам главных распорядителей бюджетных средств (ГРБС);

разработать методологию составления бюджетных проектировок ГРБС на основе принципов СБОР, включая порядок разработки внутриведомственных программ;

обеспечить интеграцию среднесрочного и годового бюджетного циклов и использование перспективных проектировок по направлениям расходов и программам в последующих годичных бюджетных циклах;

разработать и внедрить в бюджетный процесс систему мониторинга и оценки выполнения программ и эффективности производимых расходов, обеспечивающую сбор, анализ и использование в бюджетном процессе информации о результатах деятельности ГРБС и подведомственной им сети распорядителей и получателей средств федерального бюджета, объеме и качестве предоставления ими бюджетных услуг.

На федеральном уровне необходимо обеспечить тесную координацию бюджетной реформы с реформой государственной службы и административной реформой, в том числе увязку объемов бюджетных ассигнований органам государственной власти с объемом и структурой функций этих органов; своевременную корректировку ассигнований после инвентаризации и пересмотра функций и полномочий федеральных органов исполнительной власти, а также оценку эффективности выполняемых функций на основе показателей, сопоставляющих фактические и ожидаемые результаты от предоставления государственных услуг.

Помимо этого, важными практическими шагами должны стать:

разработка и внедрение системы мер по стимулированию реформирования бюджетного процесса на принципах СБОР, учитывающую мотивацию всех участников реформы;

создание механизмов, обеспечивающих прозрачность проводимой реформы;

создание эффективной системы переподготовки государственных служащих, участвующих в данном процессе.

Внедрение СБОР в бюджетный процесс позволит оптимизировать ограниченные ресурсы бюджета, повысить результативность функционирования государства и качество предоставляемых им услуг, обеспечивающее:

повышение результативности расходов на макроуровне через экономию бюджетных средств за счет сокращения или отказа от некоторых видов второстепенных и избыточных расходов и последующее перераспределение, и сосредоточение ресурсов на достижение наиболее важных для общества задач;

повышение результативности расходов отдельных распорядителей и получателей бюджетных средств за счет улучшения качества отраслевого планирования и исполнения бюджета;

повышение эффективности управления расходами со стороны Министерства финансов РФ за счет перехода от планирования и контроля за исполнением бюджета по большому количеству мелких статей расходов к формированию бюджета и контролю за его исполнением по целям, задачам и функциям государства, программам и/или группам программ отраслевых распорядителей бюджетных средств с выделением статей укрупненной экономической классификации (трансферты, административные расходы, капитальные расходы);

улучшение качества социально-экономического и бюджетного планирования за счет повышения качества информации, используемой при принятии стратегических политических решений, решений о распределении расходов на выполнение государственных функций и о выделении средств на отдельные социально-экономические и отраслевые программы;

Развитие культуры стратегического планирования, управления расходами и ответственности за результаты деятельности на всех уровнях власти.

В данной связи рассмотрим направления бюджетного менеджмента в государственной сфере, ориентированного на результат по системе «вход -выход» в таблице 3.

Таблица 3 - Бюджетный менеджмент, ориентированный на результат по системе «вход-выход»

Таким образом, логика исследования предполагает рассмотрение исполнения бюджета Белгородской области с позиции эффективной организации бюджетного менеджмента в рамках среднесрочного бюджетирования, ориентированного на результат.

Проблемы традиционной системы управления. Традиционная система управления представляет собой цикл бюджетного процесса, когда на основе деятельности за предыдущий год происходит формирование бюджета следующего года. При этом планирование бюджета будущего года происходит «от достигнутого», когда к прошлогоднему бюджету прибавляются некоторые поправочные коэффициенты.

Для традиционной системы управления характерна цепочка :

Данная система управления не дает ответа на вопросы, как оценить приоритетность и эффективность расходов, какие именно заявки считать более приоритетными.

Новый подход к управлению называется «Бюджетирование, ориентированное на результат». Это метод планирования, исполнения и контроля за исполнением бюджета, обеспечивающий распределение бюджетных ресурсов по целям, задачам и функциям государства с учетом приоритетов государственной политики и общественной значимости ожидаемых непосредственных конечных результатов использования бюджетных средств.

Предлагаемая последовательность представлена следующим образом }